Ελάχιστο ετήσιο εισόδημα αυτοαπασχολούμενων [Ι’ Μέρος]

Α. Λόγοι προσδιορισμού του εισοδήματος με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή με έμμεσες μεθόδους ελέγχου

α) Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 28 του Κ.Φ.Ε. το εισόδημα των φυσικών και νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που ασκούν ή προκύπτει ότι ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα μπορεί να προσδιορίζεται με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή με έμμεσες μεθόδους ελέγχου κατά τις ειδικότερες προβλέψεις του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας ιδίως στις ακόλουθες περιπτώσεις :

αα) Όταν τα λογιστικά αρχεία δεν τηρούνται ή οι οικονομικές καταστάσεις δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον νόμο για τα λογιστικά πρότυπα, ή/και

ββ) Όταν τα φορολογικά στοιχεία ή τα λοιπά προβλεπόμενα σχετικά δικαιολογητικά δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον Κ.Φ.Δ., ή/και

γγ) Όταν τα λογιστικά αρχεία ή φορολογικά στοιχεία δεν προσκομίζονται στη Φορολογική Διοίκηση εντός της προθεσμίας της παρ. 2 του άρθρου 14 του Κ.Φ.Δ. μετά από δύο σχετικές προσκλήσεις, ή/και

δδ) Όταν υπάρχει σημαντική αναντιστοιχία μεταξύ των δηλούμενων οικονομικών μεγεθών, ιδίως των αγορών, των πωλήσεων και των αποθεμάτων, ή/και

εε) Όταν δεν επαληθεύεται ο συντελεστής μικτού κέρδους που προκύπτει από τα δηλούμενα αποτελέσματα με αυτόν που προκύπτει βάσει των παραστατικών αγορών και πωλήσεων ή υπάρχει αδικαιολόγητη μεταβολή αυτού μεταξύ διαδοχικών ετών, ή/και

στστ) Όταν δηλώνεται ζημία σε τρία (3) τουλάχιστον συνεχόμενα φορολογικά έτη και δεν προκύπτει ο τρόπος χρηματοδότησης της επιχείρησης, με τον οποίο καλύπτονται οι υποχρεώσεις της.

Σχόλιο : Η παράγραφος 1 του άρθρου 28 του Κ.Φ.Ε. τροποποιήθηκε με το άρθρο 14 του Ν.5073/2023 και ισχύει, σύμφωνα με την παράγραφο 3 του άρθρου 59 του ιδίου νόμου, για εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη 2023 και επόμενα, (σ.σ. ουσιαστικά αφορά τις περιπτώσεις δ’ «Όταν υπάρχει σημαντική αναντιστοιχία μεταξύ των δηλούμενων οικονομικών μεγεθών, ιδίως των αγορών, των πωλήσεων και των αποθεμάτων», ε’ «Όταν δεν επαληθεύεται ο συντελεστής μικτού κέρδους που προκύπτει από τα δηλούμενα αποτελέσματα με αυτόν που προκύπτει βάσει των παραστατικών αγορών και πωλήσεων ή υπάρχει αδικαιολόγητη μεταβολή αυτού μεταξύ διαδοχικών ετών» και στ’ «Όταν δηλώνεται ζημία σε τρία (3) τουλάχιστον συνεχόμενα φορολογικά έτη και δεν προκύπτει ο τρόπος χρηματοδότησης της επιχείρησης, με τον οποίο καλύπτονται οι υποχρεώσεις της».

β) Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 28 του Κ.Φ.Ε. το εισόδημα φυσικών προσώπων, ανεξαρτήτως αν προέρχεται από άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας, μπορεί επίσης να προσδιορίζεται με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή έμμεσες μεθόδους ελέγχου σύμφωνα με τις σχετικές διατάξεις του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, όταν το ποσό του δηλούμενου εισοδήματος δεν επαρκεί για την κάλυψη των προσωπικών δαπανών διαβίωσης ή σε περίπτωση που υπάρχει προσαύξηση περιουσίας η οποία δεν καλύπτεται από το δηλούμενο εισόδημα.

Επισήμανση : Οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 28 του Κ.Φ.Ε. έχουν δοθεί με την εγκύκλιο Ε.2015/2020.

Β. Μέθοδοι έμμεσου προσδιορισμού της φορολογητέας ύλης

α) Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 32 του Ν.5104/2024 (Κ.Φ.Δ.) η Φορολογική Διοίκηση δύναται να προβαίνει σε εκτιμώμενο, διορθωτικό ή ενδιάμεσο προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης και με την εφαρμογή μιας ή περισσοτέρων από τις κατωτέρω τεχνικές ελέγχου :

αα) Της αρχής των αναλογιών.

ββ) Της ανάλυσης ρευστότητας του φορολογούμενου.

γγ) Της καθαρής θέσης του φορολογούμενου.

δδ) Της σχέσης της τιμής πώλησης προς τον συνολικό όγκο κύκλου εργασιών.

εε) Του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και των δαπανών σε μετρητά.

Με τις ως άνω τεχνικές μπορούν να προσδιορίζονται τα φορολογητέα εισοδήματα των φορολογουμένων, τα ακαθάριστα έσοδα, οι εκροές και τα φορολογητέα κέρδη των υπόχρεων βάσει των γενικά παραδεκτών αρχών και τεχνικών της ελεγκτικής.

β) Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 32 του Κ.Φ.Δ. η Φορολογική Διοίκηση παραθέτει στο σημείωμα διαπιστώσεων της παραγράφου1 του άρθρου 33 και την έκθεση ελέγχου της παραγράφου 2 του ίδιου άρθρου ειδική αιτιολογία αναφορικά με τον λόγο εφαρμογής των μεθόδων έμμεσου προσδιορισμού της φορολογητέας ύλης και την επιλογή της συγκεκριμένης κάθε φορά μεθόδου.

Επισήμανση : Για την εφαρμογή των ως άνω διατάξεων έχουν εκδοθεί οι αποφάσεις ΠΟΛ.1050/17.2.2014 «Καθορισμός του περιεχομένου και του τρόπου εφαρμογής των τεχνικών ελέγχου των περιπτώσεων β’, γ’ και ε’ της παραγράφου 1 του άρθρου 27 Ν.4174/2013 (νυν παραγράφου 1 του άρθρου 32 του Ν.5104/2024) για τον διορθωτικό προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης φορολογουμένων φυσικών προσώπων με μεθόδους εμμέσου προσδιορισμού», Α.1008/2020 «Καθορισμός του περιεχομένου και του τρόπου εφαρμογής των μεθόδων έμμεσου προσδιορισμού της φορολογητέας ύλης των περιπτώσεων α’ και δ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 27 Ν.4174/2013 (νυν παραγράφου 1 του άρθρου 32 του Ν.5104/2024) για τον διορθωτικό προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης φυσικών ή νομικών προσώπων ή κάθε είδους νομικής οντότητας που ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα» και η εγκύκλιος Ε.2016/2020 «Παροχή οδηγιών σχετικά με την εφαρμογή των μεθόδων έμμεσου προσδιορισμού της φορολογητέας ύλης των περιπτώσεων α’ και δ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 27 του Ν.4174/2013 (νυν παραγράφου 1 του άρθρου 32 του Ν.5104/2024)».

5.2.3. Διαδικασία, χρόνος διενέργειας και αποτελέσματα του ελέγχου

α) Μετά την υποβολή της δήλωσης με αίτημα ελέγχου σύμφωνα με την παράγραφο 4 του άρθρου 28Α του Ν. 4172/2013 η Φορολογική Διοίκηση εκδίδει εντολή μερικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος για το φορολογικό έτος στο οποίο αφορά η δήλωση. Σύμφωνα  με το τελευταίο εδάφιο της περίπτωσης β’ της παραγράφου 3 του άρθρου 27 του Ν.5104/2024 ο μερικός έλεγχος είναι οριστικός ως προς τα ελεγχθέντα φορολογικά αντικείμενα ή ζητήματα ή συναλλαγές για τα φορολογικά έτη ή διαχειριστικές ή φορολογικές περιόδους που προβλέπονται στην οικεία εντολή ελέγχου.

Επισημάνσεις :

i) Ο έλεγχος διενεργείται εντός δώδεκα (12) μηνών από την κοινοποίηση της εντολής εφαρμοζομένων των σχετικών διατάξεων του Κ.Φ.Δ. Με την ολοκλήρωση του φορολογικού ελέγχου εκδίδεται πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου και τυχόν επιπλέον ποσό φόρου βεβαιώνεται ή ο φόρος που έχει βεβαιωθεί κατά το ποσό που δεν οφείλεται, διαγράφεται ή επιστρέφεται κατά περίπτωση.

ii) Ο έλεγχος δύναται να επαληθεύει και τα λοιπά δηλωθέντα εισοδήματα του ελεγχόμενου από κάθε πηγή ή αιτία προβαίνοντας σε οποιαδήποτε ενέργεια προβλέπεται στον Κ.Φ.Δ.

Γιώργος Α. Κορομηλάς

Φορολογικός σύμβουλος – Συγγραφέας φορολογικών βιβλίων

Διευθυντής Φορολογικού τμήματος Tax Advisors I.K.E.

Πρόεδρος Ινστιτούτου Οικονομικών και Φορολογικών Μελετών