Η ευθύνη των διοικούντων: Ποια πρόσωπα έχουν προσωπική και αλληλέγγυα ευθύνη για χρέη στο Δημόσιο

Ι. Τα πρόσωπα που θεωρούνται προσωπικώς και αλληλεγγύως υπεύθυνα για την εκπλήρωση των φορολογικών οφειλών και υποχρεώσεων των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων είναι:

• Οι εκτελεστικοί πρόεδροι, οι διευθυντές, οι γενικοί διευθυντές, οι διαχειριστές, οι διευθύνοντες σύμβουλοι, οι εντεταλμένοι στη διοίκηση, εκκαθαριστές των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, τα πρόσωπα που ασκούν εν τοις πράγμασι τη διαχείριση ή διοίκηση της νομικής οντότητας.

Τα παραπάνω πρόσωπα, θεωρούνται σε κάθε περίπτωση αυτουργοί ή συμμέτοχοι των εγκλημάτων φοροδιαφυγής εφόσον έχουν τις ιδιότητες και θέσεις όπως αναγράφονται ανωτέρω, ή ασκούν την πραγματική διοίκηση ενός νομικού προσώπου.

Στις προϊσχύουσες διατάξεις ευθύνονταν προσωπικά και αλληλέγγυα , με το σύνολο της προσωπικής τους περιουσίας για : α) την πληρωμή του φόρου εισοδήματος , β) τους παρακρατούμενους φόρους, γ) τον Φ.Π.Α. και όλους τους επιρριπτόμενους φόρους,  δ) τον Ενιαίο Φόρο  Ιδιοκτησίας Ακινήτων (ΕΝΦΙΑ) κατά τη διάρκεια της λειτουργίας του νομικού προσώπου που εκπροσωπούν,  ανεξάρτητα από τον χρόνο βεβαίωσής τους, ως και για τους τόκους, πρόστιμα, προσαυξήσεις και οποιεσδήποτε διοικητικές χρηματικές κυρώσεις επιβάλλονται επ’ αυτών.

Ευνοϊκότερες διατάξεις

Με το άρθρο 34 του Ν. 4646/2019 τροποποιήθηκαν οι διατάξεις του άρθρου 50 του Ν.4174/2013 και με τις οδηγίες που δόθηκαν με την εγκύκλιο Ε.2173/2020 και την  απόφαση Α.1082/7-4-2021, άλλαξε και επαναπροσδιορίστηκε ορθά το πλαίσιο της προσωπικής ευθύνης των φυσικών προσώπων που διοικούν ένα νομικό πρόσωπο. Έτσι δεν αρκεί μόνο η απόκτηση της συγκεκριμένης ιδιότητας αλλά απαιτείται επιπρόσθετα και σωρευτικά:

α) Τα ανωτέρω πρόσωπα να είχαν μια από τις ανωτέρω ιδιότητες είτε κατά τη διάρκεια λειτουργίας του νομικού προσώπου, είτε κατά τον χρόνο λύσης, διάλυσης ή συγχώνευσής του, είτε κατά τη διάρκεια της εκκαθάρισής του νομικού προσώπου.

β) Οι οφειλές να κατέστησαν ληξιπρόθεσμες κατά τη διάρκεια της θητείας τους.

γ) Οι εν λόγω οφειλές να μην καταβλήθηκαν ή να μην αποδόθηκαν στο Δημόσιο από υπαιτιότητα των ανωτέρω προσώπων. Συνεπώς τα πρόσωπα αυτά έχουν το βάρος απόδειξης, για την μη ύπαρξη της υπαιτιότητας.

Αν οι οφειλές διαπιστώνονται μετά από έλεγχο εξετάζεται αν τα πρόσωπα στα οποία συντρέχουν οι προϋποθέσεις α΄ και γ΄. Αν υπάρχει ρύθμιση εξετάζεται πότε η ρύθμιση κατέστη ληξιπρόθεσμη, ή πότε η ρύθμιση απωλέσθηκε. 

Με τις νέες διατάξεις κατά την άποψη μου, διορθώνονται οι αδικίες που υπήρχαν απέναντι σε φυσικά πρόσωπα που συμμετείχαν στην διοίκηση της εταιρίας, χωρίς να ασκούν διοίκηση εν τοις πράγμασι. Αυτά τα πρόσωπα διέτρεχαν  τον κίνδυνο να τους επιβληθούν μέτρα διασφάλισης δημοσίου συμφέροντος από την φορολογική διοίκηση, όπως δέσμευση των  προσωπικών τους λογαριασμών.

Παράλληλα αντιμετώπιζαν  βαρύτατες ποινικές κυρώσεις, σε βαθμό κακουργήματος, για παραβάσεις ή οφειλές που δεν γνώριζαν, αλλά ούτε και θα μπορούσαν να γνωρίζουν, εάν είχαν αποχωρήσει από το νομικό πρόσωπο πολλά χρόνια πριν. Ενώ επίσης δεν θα μπορούσαν να λάβουν φορολογική ενημερότητα εξαιτίας αυτής της οφειλής.

Σε ποια πρόσωπα δεν συντρέχει περίπτωση υπαιτιότητας και δεν ευθύνονται αλληλέγγυα

1. Αποδεδειγμένη και παρατεταμένη αδυναμία ασκήσεως καθηκόντων διοίκησης λόγω βαριάς ασθένειας που εμποδίζει το πρόσωπο που έχει τις παραπάνω ιδιότητες να επιληφθεί των υποθέσεων του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας, κατά τον χρόνο στον οποίο ανάγεται η αλληλέγγυα ευθύνη του. Για την απόδειξη της αδυναμίας άσκησης καθηκόντων, θα πρέπει να προσκομίζεται σχετική ιατρική γνωμάτευση από δημόσιο ή ιδιωτικό νοσοκομείο καθώς και οποιοδήποτε άλλο σχετικό έγγραφο.
2. Εκκαθάριση του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας σύμφωνα με ειδική διάταξη νόμου ή με δικαστική απόφαση με τις οποίες προσδιορίζεται ο χρόνος και ο τρόπος ικανοποίησης των πιστωτών του νομικού προσώπου/νομικής οντότητας. Στις περιπτώσεις αυτές ελέγχεται εάν πληρούνται οι προϋποθέσεις υπαιτιότητας για τον εκκαθαριστή μόνο για οφειλές που δημιουργούνται κατά την περίοδο της θητείας του.
3. Αποδεδειγμένη, με βάση έγγραφα (π.χ. σύμβαση εργασίας, βεβαίωση εταιρείας), αποκλειστική ανάθεση συγκεκριμένων καθηκόντων διοίκησης και εκπροσώπησης (όπως π.χ. διευθυντής μάρκετινγκ, δ/ντής ανθρωπίνου δυναμικού, δ/ντής πληροφορικής, δ/ντής τεχνικών – υποστηρικτικών υπηρεσιών, δ/ντής αποθήκης, δ/ντής πωλήσεων) που δεν άπτονται των φορολογικών υποχρεώσεων του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας, εφόσον τα συγκεκριμένα πρόσωπα δεν έχουν αρμοδιότητα αποκλειστικής γενικής εκπροσώπησης και διαχείρισης του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας, σύμφωνα με δημοσιευμένα έγγραφα.
4. Ύπαρξη αμετάκλητης αθωωτικής απόφασης ποινικού δικαστηρίου ή αμετάκλητου απαλλακτικού βουλεύματος ή απόφαση δικαστηρίου βάσει των οποίων διαπιστώνεται ρητά η έλλειψη υπαιτιότητας σχετικά με τη δημιουργία ή τη μη καταβολή της οριζόμενης οφειλής από τον αλληλεγγύως υπόχρεο.
5. Παραίτηση προγενέστερη της κρίσιμης περιόδου, για την οποία τηρήθηκαν οι προβλεπόμενες διατυπώσεις δημοσιότητας, ακόμα και αν δεν έχει ενημερωθεί η Φορολογική Διοίκηση από το νομικό πρόσωπο/νομική οντότητα ή αποδεδειγμένη έλλειψη αποδοχής του διορισμού ή μη ανάληψη καθηκόντων διοίκησης και διαχείρισης του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας.
6. Μη εξόφληση των οφειλών προς το Δημόσιο νομικών προσώπων/νομικών οντοτήτων δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, τα οποία έχουν ως κύριο οικονομικό πόρο (άνω του εβδομήντα τοις εκατό (70%) των ετήσιων εσόδων τους) την τακτική χρηματοδότηση που λαμβάνουν από το Ελληνικό Δημόσιο και το σύνολο των εσόδων τους δεν επαρκεί για την πληρωμή των φορολογικών τους υποχρεώσεων.
7. Ανάληψη της διοίκησης φορέων της γενικής κυβέρνησης ή του ευρύτερου δημόσιου τομέα με αποκλειστικό σκοπό τη διευκόλυνση ή / και ολοκλήρωση ελέγχου που έχει διαταχθεί από εισαγγελικές αρχές, από αρχές διαχειριστικού ελέγχου ή από ανεξάρτητες αρχές.
8. Ορισμός ως νομίμου εκπροσώπου αλλοδαπού νομικού προσώπου / νομικής οντότητας, το οποίο δεν έχει μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα, εφόσον, στον εν λόγω νόμιμο εκπρόσωπο δίδεται συγκεκριμένη εντολή ή παρέχεται συγκεκριμένη εξουσιοδότηση από τα πρόσωπα τα οποία διοικούν το αλλοδαπό νομικό πρόσωπο/νομική οντότητα, ιδίως με σκοπό την εκπλήρωση διαδικαστικών υποχρεώσεων του αλλοδαπού νομικού προσώπου/νομικής οντότητας στην Ελλάδα ή τη διεκπεραίωση συγκεκριμένων υποθέσεων (ενδεικτικά: εκπροσώπηση στην Ελλάδα για την ίδρυση θυγατρικής εταιρείας, εκπροσώπηση για την αγορά ή την πώληση ακινήτου στην Ελλάδα, εκπροσώπηση ενώπιον δημοσίων υπηρεσιών, εκπροσώπηση για το άνοιγμα τραπεζικού λογαριασμού κ.λπ.).
9. Στην περίπτωση κατά την οποία πρόσωπα που αν και φέρουν μία από τις ιδιότητες που προβλέπονται στην παρ. 1 του άρθρου 50 Κ.Φ.Δ. δεν έχουν πραγματική ανάμειξη στη διοίκηση/διαχείριση των υποθέσεων του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας. Για την περίπτωση αυτή εκτιμώνται συνολικά και λαμβάνονται υπόψη στοιχεία, όπως ενδεικτικά: η έλλειψη αμοιβής προς το πρόσωπο αυτό, η έλλειψη μετοχικής ή εταιρικής σχέσης με το νομικό πρόσωπο ή τη νομική οντότητα, η μη διενέργεια τραπεζικών συναλλαγών η μη διαχείριση τραπεζικών λογαριασμών (βεβαίωση από τις συνεργαζόμενες με την εταιρεία τράπεζες με την οποία αποδεικνύεται ότι δεν υπάρχει δείγμα υπογραφής του προσώπου αυτού, ώστε το πρόσωπο αυτό να μπορεί να υπογράφει για λογαριασμό του νομικού προσώπου), η μη υπογραφή πρακτικών Διοικητικού Συμβουλίου ή οικονομικών καταστάσεων, σε συνδυασμό με στοιχεία που αποδεικνύουν το πρόσωπο που πραγματικά διαχειρίζεται τις εταιρικές υποθέσεις.
10. Έλλειψη δικαιοπρακτικής ικανότητας κατά τον επίμαχο χρόνο, πιστοποιούμενη από δικαστική απόφαση (π.χ. θέση υπό δικαστική συμπαράσταση).

Οι νέες αυτές διατάξεις εφαρμόζονται αναδρομικά από την δημοσίευση του νόμου στο ΦΕΚ ήτοι από 12-12-2019, τόσο σε παλαιές υποθέσεις ή και σε παλαιές οφειλές εφόσον συνεπάγονται (μερική ή ολική) απαλλαγή του διοικούντα από την αλληλέγγυα ευθύνη, σύμφωνα με τα ανωτέρω.

Ο κρίσιμος χρόνος για τη θεμελίωση της αλληλέγγυας ευθύνης

Οι νέα διατάξεις προσδιορίζουν τον κρίσιμο χρόνο για δύο λόγους :

α) για να διαπιστωθεί η ύπαρξη συγκεκριμένης ιδιότητας κατά τον συγκεκριμένο χρόνο και

β) προκειμένου να προσδιορισθεί η οφειλή κατά τον συγκεκριμένο χρόνο.

Όσον αφορά τα πρόσωπα, η ιδιότητα θα πρέπει να συντρέχει είτε κατά τη διάρκεια λειτουργίας του νομικού προσώπου είτε κατά τον χρόνο λύσης, διάλυσης ή συγχώνευσής του είτε κατά τη διάρκεια της εκκαθάρισης του νομικού προσώπου. Για να θεμελιωθεί ευθύνη ο χρόνος συνδρομής της ιδιότητας απαιτείται να συμπίπτει και με το χρόνο κατά τον οποίο οι οφειλές κατέστησαν ληξιπρόθεσμες.

Ευστρατιάδης Δαμιανός

Λογιστής- φοροτεχνικός

Γ.Γ. Ινστιτούτου Οικονομικών & Φορολογικών Μελετών (Ι.Ο.ΦΟ.Μ),

Σύμβουλος επιχειρήσεων