Φορολογική αντιμετώπιση κοινών αποκτημάτων συζύγων λόγω λύσης γάμου (Γ μέρος)

Είδαμε στα προηγούμενα σημείωματά μας τα γενικά στοιχεία περί κοινών αποκτημάτων, ποια είναι αυτά και τις βασικές θέσεις της διοίκησης πάνω στο θέμα.

Φορολογική αντιμετώπιση κοινά αποκτήματα συζύγων λόγω λύσης γάμου (Α’ μέρος)

Καθώς και σημείωμα μας με διαδικαστικά θέματα που μπαίνουν με την ΠΟΛ.282/1986 «Λύση γάμου – Τύχη περιουσιακών στοιχείων: Φορολογικά θέματα που γεννιώνται συνεπεία εφαρμογής του άρθρου 1400 του Αστικού Κώδικα».

Αν χρειάζεται οπωσδήποτε δικαστική απόφαση, αν τα χρήματα μπορεί να αντικατασταθούν με την μεταβίβαση ακινήτων , σε ποιες περιπτώσεις πληρώνεται φόρος αλλά και αν αυτή η θέση της διοίκησης του 1986 , ισχύει και σήμερα με τον νέο Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ΚΦΕ – Ν.4172/2013)

Φορολογική αντιμετώπιση σε κοινά αποκτήματα συζύγων λόγω λύσης γάμου (Β’ μέρος)

Στο σημερινό μας σημείωμα θα δούμε μία ειδική περίπτωση, που προέρχεται από εφαρμογή στην φορολογία σχετικής δικαστικής απόφασης και αφορά μεταβίβαση εταιρικού μεριδίου σε σύζυγο αποβιώσαντος.

Μεταβίβαση εταιρικών μεριδίων σε σύζυγο αποβιώσαντος, ως συμμετοχή της στα αποκτήματα του γάμου

Πέρα από τα δυο έγγραφα που αφορούν καθαρά την φορολογική αντιμετώπιση των αποκτημάτων του γάμου, η διοίκηση με το έγγραφο της 2 Αυγούστου 2004, με Αριθμ. πρωτ.: 1063905/519/Α0013/ ΠΟΛ.1082/2.8.2004, δίνει οδηγίες για την «Μεταβίβαση εταιρικών μεριδίων σε σύζυγο αποβιώσαντος, ως συμμετοχή της στα αποκτήματα του γάμου».

Σύμφωνα με το έγγραφο αυτό που εκδόθηκε και αυτό με αφορμή ερωτήματα που υποβλήθηκαν στην διοίκηση, σχετικά με την απόδοση ποσοστών εταιρικών μεριδίων σε σύζυγο αποβιώσαντος, σε εκτέλεση δικαστικής απόφασης, ως συμμετοχή της στα αποκτήματα του γάμου, αυτή παρέχει τις ακόλουθες διευκρινίσεις:

1. Κατά το ουσιαστικό δίκαιο (άρθρο 1400 ΑΚ), αν ο γάμος λυθεί ή ακυρωθεί και η περιουσία του ενός συζύγου έχει, αφότου τελέστηκε ο γάμος, αυξηθεί, ο άλλος σύζυγος, εφόσον συνέβαλε με οποιονδήποτε τρόπο στην αύξηση αυτή, δικαιούται να απαιτήσει την απόδοση του μέρους της αύξησης (αποκτήματα γάμου) που προέρχεται από τη δική του

συμβολή. Τεκμαίρεται δε ότι η συμβολή αυτή ανέρχεται στο 1/3 της αύξησης, εκτός αν αποδειχθεί διαφορετική ή καμία συμβολή.

Εάν ο γάμος λυθεί με θάνατο του ενός συζύγου, η αξίωση του επιζώντος για συμμετοχή στα αποκτήματα κατευθύνεται κατά των κληρονόμων του θανόντος, καθένας από τους οποίους βαρύνεται με την εκπλήρωση της υποχρέωσης αυτής από το ποσοστό της κληρονομικής του μερίδας.

Το ύψος της αξίωσης πρέπει να καθορίζεται με τελεσίδικη απόφαση πολιτικού δικαστηρίου ή με συμβιβασμό μεταξύ επιζώντος συζύγου (δικαιούχου) και κληρονόμων του θανόντος υπόχρεου, άλλως δεν αναγνωρίζεται προς έκπτωση από την κληρονομιά (σχετ. και η υπ’ αριθμ. 779/1984 γνωμοδ. ΝΣΚ).

Σε κάθε περίπτωση πρέπει να αποδεικνύεται όχι μόνο η ύπαρξη και το ύψος της απαίτησης που αναγνωρίστηκε με δικαστική απόφαση ή με σύμβαση μεταξύ του δικαιούχου και υπόχρεου ή υπόχρεων, αλλά και η εξόφληση της απαίτησης αυτής με συμβολαιογραφικό έγγραφο, το οποίο ως δημόσιο έγγραφο παρέχει τα εχέγγυα διασφάλισης του δικαιώματος του Δημοσίου από τα τέλη χαρτοσήμου ή με παρακατάθεση υπέρ του δικαιούχου στο Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων.

Η ικανοποίηση της απαίτησης του δικαιούχου, εάν είναι χρηματική ή συνίσταται σε παροχή κινητού πράγματος, υπόκειται μόνο σε τέλος χαρτοσήμου. Εάν όμως συνίσταται σε μεταβίβαση ακινήτου, υπόκειται σε φόρο μεταβίβασης (ΦΜΑ) (βλ. και Υπ.Οικ. Κ 6728/159/86, ΠΟΛ 282).

2. Κατά το άρθρο 21 του ν. 2961/2001 παρ.1 (κώδικας κληρονομιών), εκπίπτονται από την αξία της κληρονομιάς, τα βέβαια και εκκαθαρισμένα χρέη του κληρονομουμένου, που υφίστανται νόμιμα κατά το χρόνο θανάτου, αν αποδεικνύονται, μεταξύ άλλων, με δημόσιο έγγραφο ή δικαστική απόφαση που είναι προγενέστερα του θανάτου του κληρονομουμένου.

Κατά τις παραγράφους όμως 3 και 5 του ίδιου άρθρου, κάθε άλλο χρέος που δεν περιλαμβάνεται στις περιοριστικές διατάξεις της παρ. 1, μπορεί με αίτηση του υπόχρεου να εκπέσει από τον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ ολικά ή μερικά, εφόσον από τα στοιχεία που προσκομίζονται ο προϊστάμενος πεισθεί αιτιολογημένα για την ύπαρξη και το ύψος αυτού.

Σύμφωνα με τα ανωτέρω, η αξίωση συμμετοχής του επιζώντος συζύγου στα αποκτήματα του γάμου, συνιστά χρέος της κληρονομιάς, που βαρύνει τους κληρονόμους του θανόντος και αφαιρείται από το παθητικό της κληρονομιάς, κατ’ εφαρμογή και με τις προϋποθέσεις όχι της παρ.1 -εφόσον στην περίπτωση αυτή δεν μπορεί να υφίσταται δημόσιο έγγραφο ή δικαστική απόφαση προγενέστερα του θανάτου- αλλά των παραγράφων 3 και 5 του αρ. 21 ν. 2961/01 (σχετ. και εγκ. Κ.6725/159 – ΠΟΛ 282/86 και η υπ’ αριθμ. 458/99 γνμ. ΝΣΚ).

Σημειώνουμε ότι η δικαστική απόφαση -όπως και η πράξη συμβιβασμού- που καθορίζει το ύψος της αξίωσης του συζύγου, δεν είναι δεσμευτική για τον προϊστάμενο της ΔΟΥ, εάν μπορεί να αποδείξει, κατά τη φορολογική διαδικασία, κάτι διαφορετικό με πλήρη τεκμηρίωση των απόψεών του. Άλλωστε, η έκπτωση του συγκεκριμένου χρέους ανήκει στη διακριτική του ευχέρεια και θα πρέπει να πεισθεί για την ύπαρξή του. Ωστόσο, η διακριτική αυτή ευχέρεια υφίσταται μόνο, εφόσον η Δ.Ο.Υ. διαθέτει ικανά στοιχεία ανταπόδειξης του νομίμου τεκμηρίου του άρθρου 1400 ΑΚ.

3. Σε περίπτωση ειδικότερα που συγκληρονόμοι υποχρεώνονται με δικαστική απόφαση, να αποδώσουν -αυτούσια- στη σύζυγο, από την κληρονομική του μερίδα ο καθένας, ποσοστά εταιρικών μεριδίων, τα οποία αποτελούν τη συμμετοχή της στην αύξηση της περιουσίας του αποβιώσαντος, η αξίωση αυτή της ενάγουσας-συζύγου αποτελεί, σύμφωνα με όσα προεκτάθηκαν, χρέος της κληρονομιάς.

Κατά συνέπεια, η αξία των ποσοστών που θα της αποδοθούν, θα συμπεριληφθεί στο παθητικό της δήλωσης φόρου κληρονομιάς του κάθε εναγόμενου κληρονόμου και θα αφαιρεθεί από τη συνολική αξία της κληρονομικής του μερίδας (με την επιφύλαξη όσων προαναφέρθηκαν).

Τέλος, η απόδοση στην δικαιούχο των ποσοστών εταιρικών μεριδίων, υπόκειται, κατά τα ανωτέρω, μόνο σε τέλος χαρτοσήμου (και όχι σε φόρο δωρεάς).

4. Κατά συνέπεια όσων προεκτάθηκαν, η μεταβίβαση εταιρικών μεριδίων σε σύζυγο αποβιώσαντος, ως συμμετοχή στα αποκτήματα του γάμου δεν γεννά θέμα φορολόγησης, κατά τις διατάξεις του άρθρου 13 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος.

Προσοχή: Να διευκρινίσουμε ότι το έγγραφο αφορά τον τότε Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ΚΦΕ -Ν.2238/1994). Γι’ αυτό και αναφέρεται το άρθρο 13 του τότε ΚΦΕ, με το οποίο γινόταν ο υπολογισμός της υπεραξίας της μεταβίβασης των μετοχών και των εταιρικών μεριδίων.

Παρόλα αυτά η θέση της διοίκησης δεν αλλάζει μιας και στηρίζεται σε δικαστικές αποφάσεις, αλλά και σε γνωματεύσεις του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (η υπ’ αριθμ. 458/99 γνμ. ΝΣΚ)

*Απόστολος Αλωνιάτης, Οικονομολόγος – φοροτεχνικός, Α’ Αντιπρόεδρος του Ινστιτούτου Οικονομικών & Φορολογικών Μελετών (Ι.Ο.ΦΟ.Μ), Σύμβουλος Διοίκησης της PROSVASIS AEBE και συγγραφέας