Ειδική παράταση της παραγραφής μετά την έκδοση απόφασης της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών [8ο Μέρος]

Η θέσπιση της εν λόγω ενιαύσιας προθεσμίας με αφετηρία την κοινοποίηση της ακυρωτικής απόφασης έχει ως δικαιολογητικό λόγο την ταχύτερη εκκαθάριση των υποχρεώσεων των φορολογουμένων.

Η κατά την παράγραφο 6 του άρθρου 84 Κ.Φ.Ε. παρέκταση της προθεσμίας παραγραφής για την επανέκδοση της καταλογιστικής πράξης -στενώς ερμηνευτέα ως εισάγουσα απόκλιση από τον γενικό κανόνα της πενταετούς παραγραφής της παραγράφου 1 του άρθρου 84 του Κ.Φ.Ε.- χωρεί, εν όψει της αρχής της ασφάλειας δικαίου, άπαξ, μη δυνάμενη να παρατείνεται για αόριστο χρονικό διάστημα, έως ότου η αρμόδια φορολογική αρχή εκδώσει πράξη απαλλαγμένη από τυπικές πλημμέλειες.

Αντίθετη ερμηνευτική εκδοχή, επεκτείνουσα την εφαρμογή της εν λόγω προθεσμίας παραγραφής σε κάθε περίπτωση δικαστικής ακύρωσης της καταλογιστικής πράξης, λόγω τυπικής πλημμέλειας, μη ευρίσκουσα επαρκές έρεισμα στο γράμμα του νόμου, δεν ικανοποιεί -ενόψει και της περιοριστικής απαρίθμησης των περιπτώσεων παρέκτασης της πενταετούς παραγραφής στο άρθρο 84 Κ.Φ.Ε.- τις απορρέουσες από την αρχή της ασφάλειας δικαίου απαιτήσεις σαφήνειας και προβλεψιμότητας των περί παραγραφής διατάξεων της φορολογικής νομοθεσίας.».

Συμπέρασμα

1. Η παράταση της παραγραφής που προβλέπεται στην περίπτωση γ’ της παραγράφου 2 του άρθρου 37 του Ν.5104/2024 αφορά αποκλειστικά το ζήτημα που αποτέλεσε αντικείμενο της ενδικοφανούς προσφυγής. Εν προκειμένω, το αντικείμενο της διαφοράς αφορούσε αποκλειστικά τις δαπάνες ανέγερσης ακινήτου και τον προσδιορισμό φορολογητέας ύλης με βάση τις δαπάνες αυτές. Η νέα εντολή ελέγχου, ωστόσο, επεκτάθηκε στην εξέταση της επάρκειας των δηλωθέντων εισοδημάτων έναντι των δαπανών διαβίωσης και κατά συνέπεια στον προσδιορισμό του φορολογητέου εισοδήματος μέσω έμμεσων τεχνικών ελέγχου. Το ζήτημα αυτό δεν αποτέλεσε αντικείμενο του αρχικού ελέγχου ούτε της ενδικοφανούς προσφυγής. Κατά συνέπεια, η νέα εντολή ελέγχου εκδόθηκε καθ’ υπέρβαση του εύρους της παράτασης της παραγραφής.

2. Η αρμόδια Ελεγκτική Υπηρεσία μετά την ακύρωση των οριστικών πράξεων υποχρεούται να συμμορφωθεί με το περιεχόμενο της απόφασης και να επανεξετάσει την υπόθεση εντός των ορίων του ζητήματος που κρίθηκε. Η έκδοση νέας εντολής ελέγχου για διαφορετικό φορολογικό ζήτημα, έστω και αν είναι εντός του ιδίου αντικειμένου [φορολογία εισοδήματος], συνιστά ουσιαστικά μεταβολή του αντικειμένου της διαφοράς. Η αρμόδια Ελεγκτική Υπηρεσία δεν μπορεί να διενεργεί νέο μερικό έλεγχο για διαφορετικό ζήτημα καθόσον αυτό συνιστά παράβαση των ορίων συμμόρφωσης προς την απόφαση της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών.

3. Η φορολογική διοίκηση, όταν διενεργεί έλεγχο για συγκεκριμένα φορολογικά έτη έχει τη δυνατότητα να χρησιμοποιήσει όλες τις προβλεπόμενες, ελεγκτικές επαληθεύσεις. Μεταξύ αυτών, ενδεικτικά, περιλαμβάνονται οι λογιστικές επαληθεύσεις, οι διασταυρώσεις στοιχείων και οι λόγοι εφαρμογής των έμμεσων μεθόδων ελέγχου.

Ειδικότερα οι διατάξεις της απόφασης Α.1293/2019 μεταξύ των άλλων ελεγκτικών επαληθεύσεων προβλέπουν στο άρθρο 11 αυτής ότι ελέγχεται η πλήρωση των προϋποθέσεων που ορίζονται από τις διατάξεις του άρθρου 28 του Ν.4172/2013 και σε περίπτωση που συντρέχουν οι ως άνω προϋποθέσεις, το εισόδημα δύναται να προσδιοριστεί με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή με τις προβλεπόμενες στο άρθρο 27 του Ν.4174/2013 [νυν άρθρο 32 Ν.5104/20240], έμμεσες μεθόδους ελέγχου. Στην προκειμένη περίπτωση, η διοίκηση είχε ήδη ολοκληρώσει τον αρχικό έλεγχο και είχε τη δυνατότητα να εφαρμόσει έμμεσες τεχνικές ελέγχου. Το γεγονός ότι επέλεξε να μην το πράξει δεν δικαιολογεί τη διενέργεια νέου μερικού ελέγχου.

*Ο Γιώργος Α. Κορομηλάς είναι Φορολογικός σύμβουλος – Συγγραφέας φορολογικών βιβλίων, Διευθυντής Φορολογικού τμήματος Tax Advisors I.K.E., Πρόεδρος Ινστιτούτου Οικονομικών και Φορολογικών Μελετών